راهنمای کامل گزارشگری تداوم فعالیت در گزارش حسابرس (ISA 570)
مقدمهای بر گزارشگری تداوم فعالیت طبق استاندارد ISA 570
گزارشگری تداوم فعالیت یکی از مسئولیتهای کلیدی حسابرسان است. این نشریه توسط کارگروه تداوم فعالیت هیئت استانداردهای بینالمللی حسابرسی و اطمینانبخشی (IAASB) تهیه شده است تا به سوالات مربوط به گزارشگری موضوعات تداوم فعالیت در گزارش حسابرس که مطابق با استانداردهای بینالمللی حسابرسی (ISA) تهیه میشود، پاسخ دهد. این محتوا اصلاحیهای بر استانداردهای بینالمللی حسابرسی نیست و متن اصلی استانداردها به تنهایی معتبر است. این پرسش و پاسخها جامع نبوده و مطالعه آن جایگزین مطالعه کامل استانداردها نمیشود. این راهنما به استاندارد ISA 570 (تجدیدنظر شده 2024)، تداوم فعالیت، که برای حسابرسی صورتهای مالی دورههایی که از 15 دسامبر 2026 شروع میشوند لازمالاجرا است، میپردازد.
اصطلاحات اختصاری استفاده شده در این نشریه:
- MURGC: ابهام بااهمیت در رابطه با تداوم فعالیت (Material Uncertainty Related to Going Concern)
- KAM: موضوعات اصلی حسابرسی (Key Audit Matters)
- EOM: بند تاکید بر مطلب خاص (Emphasis of Matter)
سوال ۱: بخشهای گزارش حسابرس برای گزارشگری موضوعات تداوم فعالیت کدامند؟
استاندارد ISA 570 (تجدیدنظر شده 2024) استفاده از یک بخش جداگانه در گزارش حسابرس را برای پرداختن به موضوعات خاص تداوم فعالیت واحد تجاری الزامی میکند. بسته به شرایط، این گزارشگری یا در بخشی با عنوان «تداوم فعالیت» یا در بخشی با عنوان «ابهام بااهمیت در رابطه با تداوم فعالیت» ارائه میشود، مگر در موارد زیر:
- حسابرس از اظهارنظر درباره صورتهای مالی خودداری کند.
- مبنای حسابداری تداوم فعالیت در تهیه صورتهای مالی نامناسب باشد.
استاندارد ISA 700 (تجدیدنظر شده) الزامی برای ترتیب عناصر گزارش حسابرس (به جز بخشهای اظهارنظر و مبانی اظهارنظر) تعیین نمیکند، اما استفاده از عناوین مشخص را برای تشخیصپذیرتر کردن گزارشهای حسابرسی الزامی میداند. استفاده از یک زیرعنوان اضافی برای بخش تداوم فعالیت (مانند «عدم وجود ابهام بااهمیت در رابطه با تداوم فعالیت») میتواند برای افزایش درک استفادهکنندگان مفید باشد.
سوال ۲: پیامدهای وجود بخش «تداوم فعالیت» یا «MURGC» در گزارش حسابرس چیست؟
استاندارد ISA 570 (تجدیدنظر شده 2024) بخش جدیدی با عنوان «تداوم فعالیت» را معرفی میکند، زمانی که حسابرس به این نتیجه برسد که هیچ ابهام بااهمیتی وجود ندارد. این شامل شرایطی است که قضاوتهای قابل توجهی توسط مدیریت برای نتیجهگیری مبنی بر عدم وجود ابهام بااهمیت انجام شده است.
جدول زیر پیامدهای گزارش حسابرس را هنگام وجود بخش «تداوم فعالیت» یا «MURGC» نشان میدهد:
| عنوان | کاربرد | پیامد برای گزارش حسابرس |
|---|---|---|
| تداوم فعالیت | همه واحدهای تجاری | وقتی اظهارنظر حسابرس تعدیل نشده باشد، حسابرس بیان میکند که: استفاده مدیریت از مبنای تداوم فعالیت مناسب است؛ ابهام بااهمیتی شناسایی نشده است؛ و نتیجهگیریها تضمینی برای توانایی واحد تجاری برای ادامه فعالیت نیست. |
| تداوم فعالیت (ادامه) | واحدهای تجاری پذیرفته شده در بورس | در شرایط «تصمیمگیری دشوار» (close call)، این بخش همچنین شامل ارجاع به افشای مربوطه در صورتهای مالی و شرح نحوه ارزیابی حسابرس از ارزیابی مدیریت است. |
| ابهام بااهمیت در رابطه با تداوم فعالیت (MURGC) [افشای کافی] | همه واحدهای تجاری | وقتی اظهارنظر تعدیل نشده و ابهام بااهمیت به اندازه کافی افشا شده باشد، این بخش به افشا ارجاع داده و بیان میکند که رویدادها یا شرایطی وجود دارد که ابهام بااهمیتی را نشان میدهد اما اظهارنظر حسابرس تعدیل نشده است. |
| ابهام بااهمیت در رابطه با تداوم فعالیت (MURGC) [عدم افشای کافی] | همه واحدهای تجاری | وقتی ابهام بااهمیت به اندازه کافی افشا نشده و اظهارنظر مشروط یا مردود ارائه میشود، این بخش به بخش مبانی اظهارنظر مشروط/مردود ارجاع میدهد که بیانگر وجود ابهام بااهمیت و عدم افشای کافی آن است. |
سوال ۳: مثالی از قضاوتهای بااهمیت مدیریت در نتیجهگیری از عدم وجود ابهام بااهمیت چیست؟
بند A73 استاندارد ISA 570 (تجدیدنظر شده 2024) شرایطی را مثال میزند که مدیریت، پس از بررسی تمام اطلاعات مرتبط (مانند اجرای یک استراتژی بازگشت در پاسخ به کاهش تقاضا)، به این نتیجه رسیده است که هیچ ابهام بااهمیتی وجود ندارد. در این مثال، قضاوتهای قابل توجهی در مورد تخمین تأثیر و زمانبندی جریانهای نقدی آتی توسط مدیریت انجام شده است. حسابرس ممکن است تشخیص دهد که افشای اضافی برای ارائه منصفانه صورتهای مالی ضروری است. برای اطلاعات بیشتر میتوانید به مطالب آموزشی منتشر شده توسط بنیاد IFRS مراجعه کنید.
سوال ۴: شرح نحوه ارزیابی حسابرس از ارزیابی مدیریت شامل چه مواردی است؟
شرح ارزیابی حسابرس از ارزیابی مدیریت میتواند شامل یک یا چند مورد از موارد زیر باشد:
- مروری کوتاه بر روشهای انجام شده؛
- اشاره به نتیجه روشهای حسابرس؛
- جنبههای رویکرد حسابرس که بیشترین ارتباط را با رویدادها یا شرایط ایجادکننده تردید داشتهاند؛
- مشاهدات کلیدی در مورد رویدادها یا شرایطی که ممکن است تردید قابل توجهی در مورد توانایی واحد تجاری برای ادامه فعالیت ایجاد کنند.
حسابرس در تعیین میزان جزئیات این شرح از قضاوت حرفهای خود استفاده میکند.
سوال ۵: آیا میتوان به بخشهای «تداوم فعالیت» یا «MURGC» اطلاعات تکمیلی اضافه کرد؟
بله، حسابرس میتواند اطلاعات تکمیلی ارائه دهد. برای مثال، ارجاع به بخش مسئولیتها یا سیاستهای حسابداری مربوطه. همچنین، حسابرس یک واحد تجاری غیربورسی نیز میتواند الزامات اضافی مربوط به شرکتهای بورسی را اعمال کند تا شفافیت را برای استفادهکنندگان افزایش دهد. با این حال، حسابرس باید مراقب باشد که ارائهدهنده اطلاعات اصلی درباره واحد تجاری نباشد و در صورت لزوم، مدیریت را به افشای بیشتر تشویق کند.
سوال ۶: هنگامی که عدم اظهارنظر ارائه میشود، پیامدها برای بخش تداوم فعالیت چیست؟
هنگامی که حسابرس به دلیل عدم توانایی در کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب، از اظهارنظر خودداری میکند (برای مثال، زمانی که مدیریت از ارزیابی توانایی واحد تجاری برای ادامه فعالیت امتناع میورزد)، طبق استانداردها، بخشهای جداگانه «تداوم فعالیت» یا «MURGC» در گزارش حسابرس گنجانده نمیشوند، مگر اینکه قانون یا مقررات الزام کرده باشد. هدف از این ممنوعیت، جلوگیری از معتبر جلوه دادن موضوعاتی است که با عدم اظهارنظر کلی در مورد صورتهای مالی در تضاد است.
منبع: IAASB Staff Update, May 2025 – Reporting Going Concern Matters in the Auditor’s Report
